一文读懂无偿划转的税务处理（20240731更新）

2024-07-31 18:08:41

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一、政策依据

《中华人民共和国企业所得税法》
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。即原则上资产重组行为应该按照交易价格确认视同销售，此为一般性税务处理。
《中华人民共和国契税法》
《中华人民共和国印花税法》
《中华人民共和国土地增值税暂行条例》
财税〔2016〕36号附件2（整体转让）
《财政部国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税〔2003〕183号）
财税〔2009〕59号（具体处理问题）
总局公告2011年第13号（整体转让）
总局公告2013年第66号（多次转让）
《财政部　国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）对划转制定了特殊性税务处理规则，是对59号文重组所得税政策的补充和完善，丰富了特殊性税务重组的适用范围。
《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）
财税〔2014〕116号（非货币性资产投资）
总局公告2015年第33号（非货币资产投资征管）
《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）
《关于继续实施企业、事业单位改制重组有关契税政策的公告》（财政部税务总局公告2023年第49号）
《关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部税务总局公告2023年第51号）

二、增值税处理

咨询对象：浙江省税务局

留言时间：2022-12-08

问题内容：

A、B公司均属于甲公司100%直接控股子公司，因统筹管理需要，A、B公司下属项目的运营皆由甲公司运营管理中心统一管理，人工成本根据项目分摊至A、B子公司，即A、B公司未单独设置人员岗位，实际运营人员皆在总部，但对应的人工成本由子公司承担。

现因履行投资协议需要，需将A公司的一个项目无偿划转至B公司，拟划转项目对应的资产、负债统一划转，但由于A公司本身无职工，无法对人员进行划转，但拟划转项目对应的人工成本在划转后由B公司开始承担。

请问，该种情况下，是否符合《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定：在资产重组过程中，将实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为，不征收增值税。

答复机构：浙江省税务局

答复时间：2022-12-09

答复内容：

浙江12366中心答复：

您好：您在网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：

根据《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

本公告自2011年3月1日起执行。此前未作处理的，按照本公告的规定执行。

根据《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第66号）规定：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍适用《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）的相关规定，其中货物的多次转让行为均不征收增值税。资产的出让方需将资产重组方案等文件资料报其主管税务机关。

根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定：

附件2：营业税改征增值税试点有关事项的规定

（二）不征收增值税项目。

5.在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。

涉及具体建议携带相关资料联系主管税务机关进一步判断。

上述回复仅供参考，欢迎拨打0571-12366。

三、典型案例一(来源：中国税务报李厚武杨昕颖文章）

A公司是一家大型食品饮料包装材料生产企业，客户涵盖国内多个知名品牌，系B公司100%持股的子公司。2015年，B公司将其100%持股子公司C公司的股权全部划转给A公司，划转完成后A公司持有C公司100%股权。B公司对C公司长期股权投资的计税基础为5766.6万元。在2015年进行股权划转时，划转双方选择特殊性税务处理，划入方与划出方均未确认所得或损失。

划转完成后，A公司按照C公司在划转时点的所有者权益合计数，确认了长期股权投资的初始投资成本13137.04万元。2020年5月，C公司将盈余公积转增资本2285.85万元。2021年，C公司注销。C公司注销时，A公司共计收回投资7450万元，因此在2021年度企业所得税汇算清缴时，A公司确认了投资损失13137.04-7450=5687.04（万元）。

小颖言税注：

长投会计处理

借：长期股权投资（取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+最终控制方收购被合并方而形成的商誉）

应收股利

资本公积——股本溢价或资本溢价（借差）

盈余公积（借差）

利润分配——未分配利润（借差）

贷：银行存款/相关资产/相关债务/固定资产清理等（账面价值）

应交税费——应交增值税（销项税额）

资本公积——股本溢价或股本溢价（贷差）

盈余公积转增资本

相当于对股东进行了利润分配，根据国税函〔2010〕79号规定，企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。

根据《企业所得税法》第二十六条第二项规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。第三项规定，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；又根据《企业所得税法实施条例》第八十三条规定，《企业所得税法》第二十六条第二项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。《企业所得税法》第二十六条第二项和第三项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

根据《财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）和《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）规定，对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按划出方企业和划入方企业均不确认所得；划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定；划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除来进行特殊性税务处理。划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定，是指划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原计税基础确定。因此，特殊性税务处理必须满足特定的前置条件，否则一开始就会被认定为不能适用特殊性税务处理。在本案例中，A公司想选择特殊性税务处理方式，须同时满足特殊性税务处理的前置条件。在此基础上，A公司取得C公司长期股权投资的计税基础，应以原B公司对C公司长期股权投资的计税基础确定，即为5766.6万元。

实务中，留存收益（盈余公积、未分配利润）转增注册资本或股本，通常情况下会视同先利润分配后再增资，居民企业法人股东免缴企业所得税，同时增加长期股权投资的计税基础。基于此，笔者认为，最终A公司取得对C公司长期股权投资的计税基础，应为原B公司对C公司长期股权投资的计税基础5766.6万元加上盈余公积转增资本的2285.85万元，转增后投资成本为5766.6+2285.85=8052.45（万元）。因此，A公司在C公司2021年注销时，应确认投资损失8052.45-7450=602.45（万元）。

四、典型案例二（来源：中国税务报，2024年07月26日王拴拴文章)

A公司、B公司均为C集团的全资子公司。为整合企业内部资源，A公司将资产、债权、债务及人员整体划转给B公司。具体包括实物资产、土地、债权和对应的所有者权益。A公司成立时间较短，无债务。在会计处理上，A公司减少账面固定资产2048万元。其中，资产原值为2204万元，折旧156万元；减少其他应收款（预付电费）0.24万元；减少实收资本2048.24万元。B公司等额增加账面固定资产、债权和实收资本以及土地使用权等。

(一）增值税处理

根据《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）及《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让、不动产、土地使用权转让行为，不征收增值税。

对于资产的无偿划转，在增值税上是否属于上述重组中可以不征税的行为，实务中存在不同观点。国家税务总局北京市税务局相关答复，认为该划转并不是单纯资产的划转，而是类似于一种业务的整体转移，可以适用不征税政策。因此，A公司将资产、债权和劳动力一并转让给B公司，符合上述规定，不需要缴纳增值税。建议纳税人遇到类似问题时，及时咨询主管税务机关，避免产生税务风险。

笔者提醒，虽然上述重组业务不征收增值税，但是，A公司应根据实际情况选择相应项目开具发票。在增值税发票管理系统的“商品和税收分类编码”不征税发票项目下，选择“资产重组涉及的房屋等不动产”或“资产重组涉及的土地使用权”项目。B公司可凭发票办理过户手续。

（二）企业所得税处理

根据《财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）规定，对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，划出方企业和划入方企业均可以不确认所得。因此，A公司和B公司无须缴纳企业所得税。

笔者提醒，根据企业所得税法第四十七条规定，企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。如果企业进行重组，除了规避、推迟税收之外，不存在任何实质性的商业目的，税务机关有权进行调整。另外，在重组交易后，B公司应保持资产原来的实质性经营活动，不得在重组后12个月内将资产予以出售或处置。

（三）契税处理

《财政部税务总局关于继续实施企业、事业单位改制重组有关契税政策的公告》（财政部税务总局公告2023年第49号，以下简称49号公告）明确，同一公司所属全资子公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。

A公司和B公司均属于C集团全资子公司，可免征契税。企业发生土地、房屋权属的划转不符合49号公告要求的，资产划入方应以资产公允价值作为计税基础，按3%—5%税率缴纳契税，具体适用税率参考当地的契税政策。

（四）印花税处理

由于A、B双方签订的《资产无偿划转协议》涉及房屋等不动产的产权变更，则签订合同的当事双方均需要按照“产权转移书据”适用万分之五的税率计算缴纳印花税。针对无偿划转的情形，根据印花税法规定，应属于产权转移书据中的赠与行为，在计税依据的确定上，可以按照书立产权转移书据时的市场价格或者国家相关规定执行的政府定价或指导价确定；对于划入方账务处理增加资本公积的，需要就增加的部分按照万分之二点五，计算营业账簿应缴纳的印花税。

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